財政部財科所稅收室研究員 許文

開征獨立環境稅的必要性

目前，中國環境污染的總體水平較高，環境形勢十分嚴峻。2006年，全國二氧化硫和化學需氧量的排放量分別為2594.4萬噸和1431.3萬噸，分別比上年增長1.2%和1.8%。

而中國現行治理環境污染的主要措施是行政手段、排污收費和現有部分稅種中的一些綠化規定，由于各方面存在著的問題，環境治理的效果并不是很理想。由于世界各國的實踐已經證明，環境稅是保護環境的一個有力工具，開征環境稅也成為一種國際趨勢。因而國內理論界要求建立環境稅制（或生態稅、綠色稅）來保護環境的呼聲也越來越高。國務院于2007年6月頒布的《節能減排綜合性工作方案》，其中提出要制定和完善鼓勵節能減排的稅收政策，并首次明確提出了要“研究開征環境稅”。這表明，中國的環境稅制的改革進程將會進一步加快。

中國環境稅制的建立主要有兩種改革思路和方案：一是開征獨立的環境稅，即在維持現有稅制稅種不變以及完善和調整與環境保護相關的各項政策規定的基礎上，引入和設立獨立的環境稅稅種。二是加大現有稅種的綠化程度（也稱為融入環境稅），即通過對現有稅制中與環境保護相關的各個稅種，如消費稅、資源稅以及各種稅收優惠政策的調整和改革，來提高稅制的綠化程度，并結合環境收費發揮作用。雖然這兩種改革思路之間存在著部分相互替代的情況，但實際上兩者并不是完全互斥的，而是相互補充的。單純通過現有的綠色稅種或單純開征環境稅都難以真正實現環境保護的目標。因此，環境稅制的改革必將是兩個方面的結合。

就環境稅制改革的思路來看，目前財稅部門對于開征獨立環境稅還有著相當大的顧慮，這是因為開征獨立環境稅涉及到中國現行稅收制度和企業整體稅負的調整，以及到各地區經濟利益和整個財政體制的調整，還存在著稅收征管和立法等方面的障礙。但是，開征獨立環境稅在目前仍然有著相當大的必要性和緊迫性。這是因為，開征獨立環境稅可以彌補現有綠色稅種在環境保護上的不足，為實現“十一五”環境保護目標上發揮重要作用。更重要的是，開征環境稅是中國政府在環境保護上表明的一種姿態，體現了政府保護環境的決心，其不僅有利于提高社會環境保護的意識，也是對中國在二氧化碳減排等環境問題上所承擔的國際社會責任的一種主動回應。

獨立環境稅的開征選擇

依據不同的征收環節和稅基，獨立環境稅又存在著不同的類型。在借鑒國外經驗的基礎上，根據中國現有的環境政策現狀和不同環境稅的不同功能定位，主要有以下幾種方案可供選擇：

（1）一般環境稅。一般環境稅是一種基于收入的環境稅，其目的是籌集資金。具體來說，就是在保留現有排污收費制度和使用者收費制度的框架基礎上，為了籌集環境保護的資金而引入的一項環境稅收制度。由于良好的生態環境同樣可以視為一種“公共產品”，控制污染和保護環境的受益是普遍的，因此就可以根據受益者付費原則對所有從環境保護中的受益者進行征稅。征收的收入由政府統籌安排，主要用于改善環境質量的基礎設施建設和環境管理。

按照受益者付費原則確定的一般環境稅稅基不同于按使用者付費或者污染者付費原則所建立起的環境稅稅基，其可以同于或者依附于現有有關稅種的稅基，如城市維護建設稅、企業所得稅、個人所得稅等，相當于這些稅種的附加。

（2）污染排放稅。直接污染稅是一種基于刺激的環境稅種，其征收原則是污染者付費，依據是污染的排放。這種基于促進形成有利于環境的行為或直接限制污染排放的環境稅，應該說是最符合環境稅的理論原理。鑒于這種污染稅的稅基與污染物數量直接相關，因此，可以稱其為直接污染稅。

基于刺激的環境稅的關鍵是要把稅基直接建立在污染者排放的污染物數量上，而且相應的稅率高到能夠產生一種刺激作用，促進污染者采取措施削減污染物的排放量。從直接排放的污染物來看，主要有各種廢氣（二氧化硫（SO2）、氮氧化物（NOx）、二氧化碳（CO2）等）、廢水和固體廢物（包括工業生產中產生的廢渣及各類污染環境的工業垃圾（各種包裝物））。與之對應的環境稅有二氧化硫稅、氮氧化物稅、二氧化碳稅和污水稅（費）和固體廢物稅等。

（3）污染產品稅。污染產品稅同樣是一種基于刺激的環境稅種，其征收原則是使用者付費，依據是有潛在污染的產品。鑒于這種污染稅的稅基與產生污染的產品相關，因此，可以稱其為污染產品稅。污染產品稅也是通過稅率的設立來產生一種刺激作用，促進消費者減少有潛在污染的產品的消費數量或者鼓勵消費者選擇無污染或者低污染低替代產品。

從污染的產生載體來看，造成污染的產品主要有能源燃料、臭氧損耗物質、化肥農藥、含磷洗滌劑、汞鎘電池等。相應地，可以對這些產品征收各種污染產品稅，如燃料環境稅、特種產品污染稅等。

上述環境稅都是中國開征獨立環境稅可供選擇的方案，但哪種類型的環境稅更為符合中國現實國情，本文認為，應考慮以下三個方面的問題：

（1）能否解決環境污染上的突出問題。即開征的環境稅是否能夠針對和解決目前國內環境污染上的突出問題；

（2）是否具有控制污染的強激勵效應。不同類型的環境稅對于控制污染的激勵程度不同，一般而言，對直接排放的污染物征收的直接環境稅控制污染排放的激勵程度強，而對投入物進行征收的間接環境稅控制污染排放的激勵程度相對較弱；

（3）是否具備相應的征管技術條件。不同類型的環境稅所要求的征管條件不同。同上，對直接排放的污染物征收的直接環境稅一般對排放監控有一定的技術要求，征管難度大，管理成本較高；而對投入物進行征收的間接環境稅一般易于征管，技術要求和管理成本較低。

如果只考慮前二個條件的話，開征污染排放稅應該是一個的最優的選擇。因為中國目前急需解決的環境問題是大氣污染和水污染，其次是固體廢物污染。在各種污染源中，這幾種行為對中國環境的污染最為嚴重。同時，針對大氣污染和水污染排放征收的直接污染稅的環境保護效果較好。而一般環境稅雖然也能夠為環境保護籌集到資金，但其一方面不直接與環境污染相對應，且不僅僅是針對污染企業，污染控制的激勵效果差。另一方面稅基難以選取，如果作為一種類似于教育費附加的附稅，不利于稅制的規范化。污染產品稅雖然在前兩項條件上優于一般環境稅，但污染產品稅與中國現有稅種（消費稅和資源稅）之間存在著一定的交叉，一些污染產品稅可以直接通過消費稅或資源稅來進行處理，不需要單獨征收。且污染產品稅不是直接針對企業污染的排放征收，污染控制的激勵效應減弱。

但如果考慮第三個條件的話，污染排放稅可能并不是獨立環境稅的最優選擇。雖然中國在大氣污染和水污染上都存在著相應的收費制度，環保部門對這些污染排放的環境檢測也已經有一定的技術基礎和管理經驗。但即使是國外發達國家，對污染排放的檢測仍存在著一定的困難。同時，一旦由收費改為稅收，由稅務部門征收的話，稅務部門并不具備這方面的專業技術。而委托環保部門征收管理的話，又與現行稅收征管的模式和要求不符。更好的方法是兩個部門之間的合作，但此牽涉到較多的部門利益，現實中存在著一定的困難。

本文認為，中國獨立環境稅的現實選擇應該是間接征收的污染排放稅，具體來說，就是與污染排放密切相關的能源、燃料稅。從國外實踐來看，污染排放稅可以采用直接和間接兩種方式來征收。直接的方式即通過對污染排放量的測量，按照排放量征收；間接的方式是通過對造成污染排放的來源物，主要是能源進行征收，國外很多國家的碳稅和硫稅就是采用間接征收的方式。以能源、燃料為對象采用間接方式征收的污染排放稅雖然在控制污染的效果上有所減弱，但可以避免檢測污染排放量所造成的稅收征管困難問題，還可以起到節能的作用，因而其總體上可以滿足在中國現實國情下開征獨立環境稅的要求。

更進一步看，中國最初開征的環境稅將主要針對大氣排放中的二氧化硫和二氧化碳進行征稅，因為這兩種氣體的排放可以與能源、燃料聯系在一起。相應地，環境稅的具體征稅對象將是各種能源和燃料。由于現行稅制中的消費稅、資源稅以及未來開征的燃油稅也是以能源、燃料作為征稅對象，因此，環境稅相當于在這些稅種基礎上加征的稅收，應該綜合起來進行設計。而從稅率來看，環境稅中的碳稅和硫稅在開征初期應設置較低的稅率，避免與其他稅種重復征收后所導致的稅收負擔過重，減少納稅人的抵觸心理。最后，隨著將來各方面條件的具備和成熟，可將水污染和固體污染物排放也納入到環境稅的征稅范圍中。